TEMA

Elegir un concepto de facturación no implica definir un tratamiento impositivo. Existe cierta tendencia a utilizar la expresión “recupero de gastos” en los casos en los que el sujeto no tiene bien en claro qué describir o en casos de prestaciones exclusivas en los que insumos propios se trasladan totalmente al tercero, pero cuyos comprobantes originales fueron emitidos a nombre del prestador original.

Esto incide tanto en el IVA como en el impuesto a las ganancias; en este último caso, puntualmente por las retenciones a cuenta del mismo. Deben definirse los casos en los que se genera débito fiscal y aquellos en los que no se aplica retención.


CONCLUSIONES

* Los reintegros de gastos son sumas que recuperan los intermediarios por conceptos abonados por cuenta y orden de los mandantes y respaldados por comprobantes a nombres de estos últimos.

* En estas condiciones, los reintegros de gastos no se encuentran gravados en el IVA y no serán pasibles de retención del impuesto a las ganancias.

* Excepcionalmente se aplica el mismo concepto en casos puntuales de recupero de erogaciones innominadas pero imputables al mandante (por ejemplo, tasas e impuestos), realizadas por el mandatario, quien instrumenta su recupero mediante la emisión de una nota de débito.

* En ambos casos debe estar debidamente respaldada la vinculación del gasto con el mandante.

* La condición de intermediación debe ser preferiblemente probada mediante un contrato de mandato y preferiblemente destacada en el comprobante que respalda la solicitud del recupero.

* En los casos en los que los sujetos presten servicios a terceros, las erogaciones propias utilizadas para el desarrollo de esta actividad son insumos absorbidos dentro del precio de la operación y con un procedimiento normal de facturación.

DESARROLLO

En la conformación de la base imponible de los impuestos al valor agregado y a las ganancias, se hace necesario definir la naturaleza de los conceptos involucrados y su encuadre en el objeto del gravamen. En este caso puntual, el ingreso gravado responde a una correcta definición de los elementos que conforman el precio del servicio y de sus insumos. En este sentido, no puede hablarse de gasto sino de costo, y un costo no se recupera sino que se subsume en el precio de venta que, a su vez, incluye la utilidad. Las definiciones precedentes excluyen al “gasto” de la relación comercial (prestador-prestatario) que solamente integrará las deducciones a la utilidad bruta para definir el beneficio neto.

Por tales motivos, no corresponde incluir al concepto “recupero de gastos” dentro de las relaciones comerciales directas y, por lo tanto, no se refiere a gastos propios, ya que estos se recuperan vía precio. Dicho reintegro será de gastos, pero de terceros. Más aún, también puede hacer referencia a bienes en tanto y en cuanto la transferencia del mismo hubiera estado dirigida y finalice también en un tercero.

IVA

El requisito de la existencia de un tercero para que le sea aplicable el concepto de “recupero de gastos” queda expuesto a través del artículo 21 de la ley del IVA, que expresa lo siguiente: “Cuando los intermediarios que actúen por cuenta y en nombre de terceros, efectúen a nombre propio gastos reembolsables por estos últimos que respondan a transacciones gravadas y no beneficiadas por exenciones, deben incluir a dichos gastos en el precio neto de la operación a que se refiere el artículo 10 (base imponible), facturando en forma discriminada los demás gastos reembolsables que hubieran realizado. Asimismo, a fin de determinar el impuesto a su cargo computarán el crédito fiscal que aquellas transacciones originen, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 12 (crédito fiscal).

En el supuesto previsto en el párrafo precedente, los responsables inscriptos que encomendaron la intermediación, computarán, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo citado en el último término en dicho párrafo, el importe discriminado en la factura o documento equivalente en concepto de impuesto de la presente ley”.

La ley menciona a aquellos intermediarios que actúen por cuenta y en nombre de terceros, dejando afuera a los que actúen por cuenta propia y en nombre de terceros. En el caso mencionado en segundo término, la ley aplica como una venta y compra general mediante la cual se crea el débito fiscal por la venta encargada y el crédito por la cuenta de líquido producto. En el desarrollo de su actividad, el intermediario asume con fondos propios gastos que no le corresponden (porque no componen la estructura de sus insumos) y que son los reintegrables. Por lo tanto, los gastos reembolsables son aquellos que están directamente a cargo del mandante y no las erogaciones que el mandatario efectúa por el giro habitual de su actividad, los cuales son absorbidos en los honorarios de la prestación.

Dada la importancia que representa la prueba formal de la intermediación, es necesario que dicha condición esté suficientemente respaldada a través de instrumentos pertinentes, ya que es un negocio mediante el cual una parte da el poder a otra para representarla, que esta acepta, y mediante cuya representación se realizan actos jurídicos por cuenta del mandante. Si bien y desde el punto de vista teórico es procedente la aceptación tácita del mandato, siempre es conveniente poder mostrar el respaldo instrumental. También es necesario respaldar documentalmente el gasto reintegrable, ya que, de lo contrario, podría ser considerado dentro de los insumos del mandatario y no poder ser recuperado, ya que pierde su efectividad ante el tercero a quien fue dirigido.

Un caso testigo podría ser cuando un sujeto utiliza personal propio con exclusividad a favor de un tercero, pero cuya nómina está registrada a nombre del primero, en los que pudiera existir la idea, basada en el hecho de la exclusividad, de considerar la facturación del servicio como un reintegro de gastos, cuando en realidad no lo es. La formalidad define que los sueldos pagados son insumos del prestador del servicio o directamente no computable, si estuviera innominado.

Otro elemento a considerar es la simetría del cómputo de créditos y débitos fiscales. Los gastos cuyo reintegro se pretende pueden estar respaldados con comprobantes a nombre del mandante cuya transferencia es sencilla, ya que los créditos fiscales serán computados directamente por él, mientras que la transferencia de fondos queda respaldada por una nota de débito emitida por el mandatario. Aquellos que también le corresponden al mandante y los instrumentos respaldatorios que están innominados (por ejemplo, tasas e impuestos sobre escrituraciones) deberán ser debidamente exteriorizados por el intermediario en su facturación propia, discriminados de los honorarios por la prestación.

Impuesto a las ganancias

La mecánica de determinación del impuesto a las ganancias neutraliza los efectos y facilita el tratamiento del tema de los recuperos por la sumatoria de ingresos y egresos que determinan la ganancia imponible. El tema se complica cuando se trata de retenciones del mismo impuesto y en relación con lo dispuesto por la resolución (AFIP) 830, en el sentido de que no corresponderá practicar retención sobre los reintegros de gastos siempre que se acredite fehacientemente que la erogación efectuada se realizó en nombre propio y por cuenta y orden del agente de retención y se constate que se ha practicado la retención sobre dichos conceptos. Será necesaria su identificación dentro del comprobante que los contiene.

Publicado por ERREPAR – DOCTRINA TRIBUTARIA

20 MARZO 2014